La regulación de la plusvalía municipal operada a través del Real Decreto-Ley 26/2021, de 8 de noviembre de 2021 pretendía resolver todos los problemas derivados de la declaración de inconstitucionalidad declarada en la STC 182/2021, de 26 de octubre. Sin embargo, cabe suponer que esa nueva regulación seguirá planteando problemas, por diversos motivos.
Uno de los más relevantes es el mantenimiento de los coeficientes objetivos de cuantificación del incremento de valor del suelo, regulados en el artículo 107.4 TRLRHL con una configuración anual (que difiere de la configuración quinquenal que establecía la anterior regulación) que siguen siendo controvertida por distintos motivos, que señalamos a continuación.
UNO. La fijación de un coeficiente de actualización único para todo el territorio nacional.
El primer problema que se plantea es que la nueva regulación legal establece unos coeficientes de incremento de valor únicos para todo el territorio español, cuando resulta evidente que el incremento de valor del suelo es mayor en unas ciudades que en otras (y particularmente mayor en las grandes ciudades).
Esa igualación en el trato de dos situaciones que son manifiestamente desiguales resulta claramente contraria al principio de igualdad, en los términos en los que ha sido interpretado por el Tribunal Constitucional en distintas sentencias, y además provocará que en muchos supuestos se tribute de acuerdo con una capacidad económica distinta de la real, vulnerando así la primera exigencia contenida en la STC 182/2021 (que basaba la declaración de inconstitucionalidad en el hecho de que “la medición del incremento de valor «legal» no atiende a las alteraciones efectivas de valor producidas por el paso del tiempo en el suelo urbano ahora transmitido”). Pero ello no quiere decir que consideremos inconstitucional dicha regulación, porque el hecho de que existan dos métodos alternativos de determinación de la base imponible evita que los contribuyentes puedan considerarse perjudicados por esa inconveniente igualación, con lo cual no se cumple la segunda circunstancia determinante de la declaración de inconstitucionalidad (la obligatoriedad de la norma de cuantificación cuestionada”).
En todo caso, aunque no consideremos inconstitucional dicha regulación, sí consideramos que es injusta, porque muchos ayuntamientos (especialmente en las grandes ciudades) soportarán una pérdida de ingresos motivada si el incremento de valor del suelo real producido en su demarcación territorial es superior al establecido en los coeficientes legales del art. 107 TRLRHL. En esos casos, como es obvio, los contribuyentes satisfarán una deuda tributaria claramente inferior a la que les hubiera correspondido si la base imponible se hubiera determinado de acuerdo con su capacidad económica real.
DOS. La falta de motivación de los coeficientes establecidos.
Resulta totalmente incomprensible y abiertamente criticable que no exista ninguna explicación o motivación de los criterios seguidos por la Administración para establecer los coeficientes que luego son aprobados por el Gobierno y por las Cortes. Como afirmara Lago Montero, cabe suponer que esos coeficientes han sido “fijados previos sesudos estudios económicos acreditativos de que la realidad del mercado inmobiliario” y que, en su conjunto, reflejan certeramente el incremento de valor producido en esos períodos de tiempo, “lo cual es mucho imaginar porque nada se ha explicado acerca de la procedencia de esta tabla de coeficientes, de su método de elaboración ni, mucho menos, de su autoría”.
En nuestra opinión, esa falta de motivación constituye una clara muestra del desprecio del legislador a los derechos de los contribuyentes, que razonablemente querrían conocer el procedimiento seguido para obtener esos coeficientes y, en su caso, apreciar errores de cálculo y rebatir su aplicación en el caso concreto.
Y también refleja desprecio hacia los ayuntamientos, que también son parte afectada por las normas y razonablemente tienen derecho a conocer los criterios seguidos para llevar a cabo esos cálculos que inciden directamente en sus ingresos y, consecuentemente, en su capacidad de cumplimiento de los compromisos de estabilidad presupuestaria. Por ello consideramos claramente desafortunado que no se hayan motivado nunca esos coeficientes; y especialmente en el Real Decreto-Ley 8/2023, que establece los coeficientes aplicables en el año 2024, donde se fija un coeficiente máximo del 0,40 para los incrementos de valor generados en más de veinte años, cuando en los años anteriores se establecía un coeficiente del 0,45.
En todo caso, aunque nos parezca reprochable esa forma de actuar, no creemos que puedan deducirse consecuencias jurídicas directas de esa falta de motivación.
TRES. La necesaria adaptación de las ordenanzas fiscales en los seis meses siguientes a la aprobación del Real Decreto-Ley 26/2021.
Otra de las consecuencias de la aprobación del Real Decreto-ley 26/2021 fue que las ordenanzas fiscales vigentes a esa fecha devinieran sobrevenidamente ilegales por tener una regulación claramente incompatible con la nueva regulación del impuesto. Esa circunstancia resulta de especial relevancia tratándose de un impuesto potestativo, porque los que tienen esa naturaleza sólo son exigibles si existe una ordenanza de establecimiento del impuesto en la que se contienen todos los elementos necesarios para su exacción.
Por ello, y para evitar nuevos problemas, la disposición transitoria de ese RD-Ley concedía a los ayuntamientos un plazo de seis meses para adecuar sus ordenanzas fiscales a la nueva regulación. Y dispuso que, hasta que se produjera esa modificación de ordenanzas, “resultará de aplicación lo dispuesto en este real decreto-ley, tomándose, para la determinación de la base imponible del impuesto, los coeficientes máximos establecidos en la redacción del artículo 107.4”.
Esta previsión es de todo punto razonable, pero la lectura de ese precepto obliga a cuestionar cuáles serían las consecuencias jurídicas derivadas de no adaptar las ordenanzas fiscales en el plazo legalmente establecido de seis meses. En esos casos, parece razonable entender que no habría norma aplicable para determinar la base imponible, porque el artículo 107.4 TRLRHL dispone que el coeficiente a aplicar sobre el valor del terreno “será el que corresponda de los aprobados por el ayuntamiento según el periodo de generación del incremento de valor”. Por tanto, parece lógico entender que, si las ordenanzas fiscales no se modifican para establecer los esos coeficientes, no habría norma jurídica que determinara los coeficientes aplicables en cada caso concreto, lo que impediría la liquidación del impuesto. Además, a favor de esa interpretación, cabe argumentar que el propio legislador advirtió esa necesidad de establecer por ordenanza fiscal el coeficiente aplicable al disponer, expresamente, una habilitación para aplicar directamente los coeficientes máximos previstos en la ley. Pero, como vimos, esa habilitación tiene una vigencia máxima de seis meses.
En todo caso, debe señalarse que la contestación a consulta vinculante de la DGT 001519-22, de 23 de marzo, con un fundamento jurídico muy cuestionable, ha entendido que
“El artículo 48.3 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, de Procedimiento Administrativo Común, establece lo siguiente:
“3. La realización de actuaciones administrativas fuera del tiempo establecido para ellas sólo implicará la anulabilidad del acto cuando así lo imponga la naturaleza del término o plazo.
En el caso de que el procedimiento para la aprobación y publicación de la ordenanza fiscal reguladora del impuesto, para adaptarla al TRLHL, no finalice en el plazo de seis meses otorgado en el primer párrafo de la citada disposición transitoria única, y teniendo en cuenta la salvaguarda contenida en el segundo párrafo de la misma disposición transitoria, se trataría de una irregularidad no invalidante, de forma que: (i) Hasta que se lleve a cabo la adaptación de la ordenanza fiscal, el ayuntamiento podrá continuar exigiendo el impuesto, resultando de aplicación lo dispuesto en el TRLRHL.(ii) – Una vez se concluya el procedimiento de adaptación de la ordenanza fiscal, se exaccionará el impuesto de acuerdo con la misma”.
Como se desprende de lo expuesto, la contestación parece equiparar la función normativa (aprobación de ordenanzas) con la función aplicativa (aplicación de ordenanzas), y ello le lleva a afirmar que en estos casos resulta de aplicación el artículo 48.3 LPACAP. Se trata pues de una interpretación muy cuestionable que, en nuestra opinión, será rechazada por los órganos judiciales, pues, como es sabido, las contestaciones a consulta no son fuente del Derecho y no condicionan la interpretación de las normas por parte de jueces y tribunales.
CUATRO. La necesaria aprobación por el Estado de los coeficientes anuales.
La nueva regulación prevé que los coeficientes sean objeto de actualización anual para reflejar adecuadamente el incremento correspondiente a cada período de generación, tal y como dispone expresamente el artículo 107.4 TRLRHL. Ello implica un compromiso que no siempre será fácil de cumplir, por la carga de trabajo que conlleva y, sobre todo, por las dificultades que se plantean últimamente para aprobar normas con rango de ley (las dificultades habidas para lograr la convalidación del RDLey 8/2023 son una buena prueba de ello).
La ley no establece cuáles serían las consecuencias derivadas del incumplimiento de ese compromiso de actualización de los coeficientes, lo que impide anticipar cuál será la reacción de jueces y tribunales ante ese eventual incumplimiento. En todo caso, el hecho de que la base imponible también pueda ser determinada por estimación directa permite suponer que las consecuencias jurídicas de ese eventual incumplimiento no serán especialmente relevantes.
QUINTO. La necesaria adaptación anual de las ordenanzas fiscales a los coeficientes aprobados por el Estado.
Además de producirse la actualización anual de los coeficientes legales, los ayuntamientos también están obligados a adecuar las ordenanzas fiscales (que, como es sabido, tienen rango reglamentario) a esa nueva regulación legal.
Esa exigencia planteará dificultades de diverso tipo y naturaleza. La primera de ellas es la dificultad de aprobar en pocas semanas una modificación de ordenanzas que debe referirse a los nuevos coeficientes legales publicados a finales de diciembre. En el mejor de los casos posibles, se conseguiría tener aprobadas las nuevas ordenanzas en el mes de marzo, lo que dificultaría la aplicación de las antiguas ordenanzas (que podrían tener coeficientes superiores a los máximos fijados legalmente) a los hechos imponibles producidos en enero y febrero.
Y, la segunda de ellas, constatada por la experiencia, es que el proyecto de modificación de ordenanzas puede no ser aprobado por la mayoría del Pleno, especialmente en los ayuntamientos en los que el equipo de gobierno no cuente con mayoría. Lo cual, nuevamente, nos llevaría a situaciones en las que deberían aplicarse las antiguas ordenanzas a los nuevos hechos imponibles, con el riesgo de que su tabla de coeficientes fuera ilegal por superar los límites máximos previstos en la nueva regulación legal.
Por todo ello es comprensible que algunos ayuntamientos, como el de Madrid, hayan optado por remitir íntegramente a los coeficientes legales establecidos en la ley del Estado. O, también, que otros ayuntamientos, como el de Valencia, hayan aprobado una salvaguarda de ilegalidad en su ordenanza fiscal, disponiendo que “Si una norma con rango legal actualiza a la baja alguno de los coeficientes citados en el cuadro anterior, se aplicará directamente el nuevo coeficiente establecido en la ley y hasta que entre en vigor la nueva ordenanza fiscal que corrija dicho exceso”.
Diego Marín-Barnuevo Fabo
Catedrático de Derecho Financiero y Tributario (UAM)